企业所得税纳税申报表是企业所得税的纳税人履行纳税义务，以规范格式向税务机关申报纳税的书面报告，也是税务机关审核纳税人税款缴纳情况的重要依据。旧申报表是1998年公布并逐步推开实施的，但经过几年的应用，暴露出一些不足之处，这些不足不仅不利于企业财务人员的掌握，而且也容易造成纳税申报时的数据错误，从而造成税款缴纳时的征纳矛盾，给企业和国家带来损失。为此，近日国家税务总局制定并下发了《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发〔2006〕56号)，规定自2006年7月1日起，全国统一使用新的企业所得税纳税申报表。

　　此次纳税申报表的修订，不仅改变规范了纳税申报表的格式，而且解决了一些税收申报方面的计算口径问题、准确适用税收政策问题，并根据税收政策的变化作了调整。”

　　一、关于企业发生的技术开发费用扣除的解析

　　国家税务总局《关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》(国税发〔1996〕第152号)规定，盈利企业研究开发费用比上年增长达到10%以上的其实际发生额的50%，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣;超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。假如企业当年符合规定加计扣除的技术开发费为200万元，但是企业当年实现的应纳税所得额只有160万元，剩余40万元不能抵扣，而且以后年度实现了所得，也不能抵扣剩余的40万元。

　　新申报表是按照《国务院关于印发实施〈国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006—2020年)〉若干配套政策的通知》(国发〔2006〕6号)的文件规定确定的，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。显然，按照新的政策规定，企业未抵扣完的40万元可以结转在以后5年内抵扣。

　　二、关于投资收益的计入纳税所得的解析

　　国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发〔2000〕118号)规定，凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。按照原申报表规定，当企业有投资所得时，应该先还原成税前收益，并入总收入，经过纳税调整计算出应纳税所得额，按照投资企业适应的所得税率计算所得税，然后允许抵扣在被投资企业已经缴纳的所得税后，最后计算出企业应纳所得税。

　　例如，投资方企业适用所得税税率为33%，2005年度公司取得业务收入2000万元，发生业务成本1000万元，期间费用500万元，取得税后投资收益850万元(被投资企业所得税率为15%)。公司利润是500元(2000-1000-500)。含投资收益的利润是500+850=1350万元。应纳企业所得税=[2000-1000-500+850÷(1-15%)]×33%-850÷(1-15%)×15%=345万元。如果发生业务成本1600万元，则企业亏损100万元，含投资收益的利润是-100+850=750万元，应纳企业所得税=[-100+850÷(1-15%)]×33%-850÷(1-15%)×15%=147万元。但实际计算应纳所得税为：750÷(1-15%)×33%-750÷(1-15%)×15%=158.82万元。

　　新申报表在处理企业分回来的投资收益时，在纳税调整时先不还原，待纳税调整弥补亏损后，再加上应补税投资收益已缴所得税额[投资收益÷(1-被投资企业适用税率)×被投资企业适用税率]。这样，就不容易出现错误的计算结果了。

　　三、广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数的解析

　　国家税务总局《关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》(国税发〔2000〕84号)规定，纳税人广告费和业务宣传费的计算基数是销售(营业)收入，而计算业务招待费的基数是销售(营业)收入净额，根据会计对收入的分类应包括“主营业务收入”和“其他业务收入”。“销售(营业)收入净额”就是收入额扣除折扣折让与销售退回的净额。但在国税发〔1998〕190号文件关于试行新修订的《企业所得税纳税申报表》的通知，对“销售(营业)收入”又做出了规定。其包括从事工商各业的基本业务收入，销售材料、废料、废旧物资的收入，技术转让收入(特许权使用费收入单独反映)，转让固定资产、无形资产的收入，出租、出借包装物的收入(含逾期的押金)，自产，委托加工产品视同销售的收入。该规定将自产，委托加工产品视同销售的收入作为了销售(营业)收入，并将其作为广告费及业务宣传费的扣除计算基数，这体现了税收公平原则。但在实际工作中却发现，该规定“销售(营业)收入”的构成，即包括会计的“主营业务收入”，“其他业务收入”也包括“营业外收入”。但却不包括“其他业务收入”账户核算中的特许权使用费收入，非出租包装物的其他租赁收入。这就造成实际工作与理论上如何确定广告费、业务招待费、业务宣传费的扣除计算基数产生差异知识在征税时常常产生差异，如出租房屋，机器设备及转让特许权使用费收入的收入是否应做基数，有的认为(国税发〔2000〕84号)规定确定的“销售(营业)收入” ，“销售(营业)收入净额”为准，认为不应该计入扣除基数;但也有的认为以国税发〔1998〕190号)规定，既然会计规定中不做收入的“营业外收入”都可以作基数，那么出租房屋，机器设备及转让特许权使用费收入按会计规定应属于收入范畴，就可以计入扣除基数。另外经税务机关查增的收入是否做为基数等等，这一系列不明确的规定往往造成征纳双方矛盾的产生。

　　而新申报表规定广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数统一调整为“销售(营业)收入”， 即申报表主表第1行的“销售(营业)收入”，它由按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入三部份组成，就是会计规定所确认的收入。此处的“主营业务收入”是扣除其他折扣以及销售退回后的净额，纳税人经营业务中发生的现金折扣要计入财务费用。这样就弥补了原报表规定对销售收入组成的不足。但“销售(营业)收入”不包括 “营业外收入”，“营业外收入”将被填入第5行“其他收入”中。新文件规定，“其他收入”包括按照会计制度核算的“营业外收入”，以及在“资本公积金”中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值及根据税收规定应在当期确认的其他收入。另外根据第1行“销售(营业)收入”应填报纳税人按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入之规定，得知“销售(营业)收入”就是纳税人的申报数，而不是税务机关经检查后的确定数，税务机关的查增收入数要在第14行“纳税调整增加额”中填列。所以税务机关的查增收入不作扣除基数。

　　可见根据新申报表填报规定，纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣以及销售退回，一律以净额反映在主营业务收入。新申报表的广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数统一调整为“销售(营业)收入”，取代了“销售(营业)收入净额”作为业务招待费的计提基数。其主营业务收入实际就等于原申报表中的销售(营业)净额，广告费和业务宣传费的税前扣除计算基数相应减少。而且，新申报表规定，纳税人经营业务中发生的现金折扣可以计入财务费用。

　　下面举例说明：新兴工业公司2007年的有关数据如下：自报情况，销售产品收入100万，销售材料收入10万，将自产产品用于在建工程，售价5万，转让专利A使用权收入5万，转让专利B所有权收入10万，接受捐赠5万，将售价为10万的材料与债权人甲公司债务重组顶帐15万。发生的现金折扣5万在财务费用中体现。转让固定资产取得收入10万(净收益3万计入营业外收入)。有房屋出租收入5万挂在往来账账上，未作收入处理‚被税务机关检查发现。请按新规定确认广告费、业务招待费、业务宣传费的扣除计算基数。

　　分析：

　　1)因纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣以及销售退回，一律以净额反映在“主营业务收入”，所以发生的现金折扣5万在财务费用不用考虑。而原规定是从财务费用中调出后要作“销售(营业)收入”的减项。

　　2)“销售(营业)收入”是纳税人按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入申报数，所以虽然房屋出租收入5万属于“其他业务收入”，按道理应做为基数的组成部分，但因未如实申报，也就不得作为基数了。其应在第14行“纳税调整增加额”中填列。

　　3)按新规定做为计提基数的 “主营业务收入”应包括销售产品收入和 “其他业务收入”‚ “其他业务收入”包括销售材料收入，转让专利A使用权收入5万。而原规定转让专利A使用权收入是在特许权使用费收益栏填列，是不做为基数的。将自产产品用于在建工程，售价5万及将售价为10万的材料与甲公司债务重组顶帐15万，其售价部份(5万，10万)是根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入应作为基数。要注意的是，债务重组顶帐15万与材料售价10万的差额5万是不做为基数的，其属于债务重组收益应填列在“其他收入”栏。

　　4)转让专利B所有权收入10万(净收益6万计入营业外收入)与转让固定资产取得收入10万(净收益3万计入营业外收入)，这两项按会计处理为“营业外收入”，所以其应填列在“其他收入”栏，填列数就应是会计确定的“营业外收入”的金额，而不是所转让的售价。而原规定则是要以转让的售价作为“销售(营业)收入”的。

　　5)接受捐赠5万应填列在“其他收入”栏。这与原规定相同。

　　经上述分析后，该公司07年按新规定确认广告费、业务招待费、业务宣传费的扣除计算基数是“主营业务收入”+“其他业务收入”+根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入=销售产品收入100万+(销售材料收入10万+，转让专利A使用权收入5万)+(将售价为10万的材料与甲公司债务重组+将自产产品用于在建工程5万)=130万。

　　五、(国税函〔2000〕678号)文件工会经费的计提基数的解析

　　国家税务总局《关于工会经费税前扣除问题的通知》(国税函〔2000〕678号)文件规定，建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工资总额的2%向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。国税发〔2006〕56号文件就国税函〔2000〕678号文件中的“每月全部职工工资总额”明确解释：是指按税收规定允许税前扣除所的工资额。该数额是允许税前扣除的工会经费的计算基数，减小了计提基数。

　　例如：新兴工业企业2007年企业实际每月职工工资为20万元，计税工资16万元，根据(国税函〔2000〕678号)文件可计提工会经费0.4万元，根据国税发〔2006〕56号文件就国税函〔2000〕678号文件规定，可计提工会经费0.32万元，减小了计提基数。